Проводки по корректировочным счетам фактурам. Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг

Н.А. Мартынюк, эксперт по налогообложению

Что делать, если вы получили корректировочный счет-фактуру вместо исправленного или наоборот

Если в первоначальном счете-фактуре была допущена ошибка в суммовых показателях (неверно указаны количество единиц либо цена за единицу товаров (работ, услуг), неправильно рассчитана общая стоимость), нужно выставить исправленный счет-фактуру, то есть новый экземпляр с верными данными и заполненной строкой 1а «Исправление »Письма ФНС от 01.02.2013 № ЕД-4-3/1406@ ; Минфина от 23.08.2012 № 03-07-09/125 .

Другое дело, если:

• после отгрузки вы договорились об изменении цены и (или) количества товаров (работ, услуг);
• и это изменение оформлено соглашением либо другой бумагой, подтверждающей согласие сторон на такое изменени еп. 10 ст. 172 НК РФ .

Тогда на основании такого документа поставщик должен составить корректировочный счет-фактуру на образовавшуюся разницу в количестве, цене, стоимости товаров (работ, услуг)п. 3 ст. 168 НК РФ .

Но бывает, что от поставщика приходит корректировочный счет-фактура в ситуации, когда ему следовало составить исправленный. Либо наоборот. И, увы, порой поставщик не намерен исправлять свою ошибку.

В рассматриваемой ситуации у вас как у покупателя проблем не возникает только в одном случае: вам поступило меньшее количество товаров, чем указано в договоре, а также в «отгрузочных» первичных документах и счете-фактуре (брак или недопоставка). Тогда вы должны были сразу зарегистрировать первоначальный счет-фактуру только на принятое количество товар аПисьмо Минфина от 12.05.2012 № 03-07-09/48 . И независимо от того, корректировочный счет-фактуру поставщик выставил впоследствии или же - по ошибке - исправленный, вам ничего в учете править не надо.

Посмотрим, а как быть покупателю в остальных случаях.

Чего делать не нужно

Действовать так, как будто бы поставщик не ошибся и дал вам именно тот счет-фактуру, который и следовало, не стоит. Выданный вам не тот счет-фактура составлен неправомерно. Поэтому проверяющие наверняка не согласятся с корректировками либо исправлениями, сделанными на его основании.

Делать вид, что вы ничего не получали, - тоже опасно. Инспекция может провести встречную проверку поставщика и увидеть, что первоначальный счет-фактура был исправлен или скорректирован. А значит, у вас, как у покупателя, должен быть исправлен либо скорректирован и НДС по нему. Кроме того, исправление либо корректировку нужно отразить не только в НДС-учете, но еще и в бухгалтерском и налоговом учете.

Должен быть исправленный, а поставщик выставил корректировочный

Сначала для упрощения предположим, что в первоначальном счете-фактуре была только одна позиция (наименование товаров, работ, услуг). Если вы сразу при его получении не заметили в нем ошибки и поставили НДС по нему к вычету, то теперь придется весь этот вычет сторнировать. И если за квартал, в который попал вычет, вы уже отчитались, нужно:

• зарегистрировать показатели первоначального счета-фактуры с минусом в дополнительном листе книги покупок за квартал;
• сдать уточненку и при необходимости доплатить налог и пени.

Если же декларация еще не сдана, просто не регистрируйте первоначальный счет-фактуру в книге покупок и не ставьте НДС к вычету. Уже успели зарегистрировать счет-фактуру? Сделайте это снова - с минусом.

Дело в том, что основание для признания вычета - счет-фактура, не содержащий существенных ошибо кпп. 1, 2 ст. 169 НК РФ . А первоначальный счет-фактура такую ошибку содержит - это ошибка в стоимости и (или) сумме НДСп. 2 ст. 169 НК РФ .

Счет-фактура без ошибок, то есть исправленный, у вас отсутствует. Корректировочный его заменить не может, поскольку выставлен неправомерно. Основание для выставления корректировочного счета-фактуры - документ об изменении цены и/или количества товаров по сравнению с ценой и/или количеством, указанными в договор еп. 3 ст. 168 , п. 1 ст. 169 , п. 10 ст. 172 НК РФ , а они не менялись. Кстати, если ошибка была и в первичных документах на приобретенные вами товары (работы, услуги), то поставщик должен исправить и их тоже, чтобы они соответствовали действительности.

ВЫВОД

Пока поставщик не выдаст вам исправленный счет-фактур уп. 1 ст. 172 НК РФ , НДС с этой покупки вы к вычету принимать не вправе.

После получения исправленного счета-фактуры вы сможете заявить вычет:

• <или> за квартал его получения - если не хотите спорить с налоговикам иПисьма Минфина от 02.11.2011 № 03-07-11/294 , от 01.09.2011 № 03-07-11/236 ;
• <или> за квартал принятия покупки на учет - если вы готовы отстаивать этот вариант в суд еПостановления Президиума ВАС от 04.03.2008 № 14227/07 , от 03.06.2008 № 615/08 . Тогда исправленный счет-фактуру нужно зарегистрировать в дополнительном листе книги покупок за этот квартал со знаком плюс и сдать уточненку. Помните, что подача уточненки с налогом к уменьшению - повод для углубленной камеральной проверк ипп. 3, 4 , 8.3 ст. 88 НК РФ .

Теперь о том, как быть, если в первоначальном счете-фактуре было несколько позиций (наименований товаров, работ, услуг), а ошибка допущена лишь в одной из них. На наш взгляд, сторнировать вычет нужно только в отношении этой позиции, так как только в отношении нее счет-фактура содержит существенную ошибк уп. 2 ст. 169 НК РФ . То есть снимать вычет всего указанного в таком счете-фактуре НДС не нужно. Если позже поставщик согласится выдать исправленный счет-фактуру, то составит его на все позиции. Но зарегистрировать его в книге покупок нужно будет только на ту позицию, в которой была допущена ошибка.

Но есть иное мнение по этому вопросу.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

ДУМИНСКАЯ Ольга Сергеевна

Советник государственной гражданской службы РФ 2 класса

“ Если «отгрузочный» счет-фактура составлен на несколько позиций и уже после регистрации его в книге покупок в этом же периоде в одной из позиций обнаружена ошибка, а потом в этом же периоде продавец представит исправленный счет-фактуру, то покупатель должен зарегистрировать на полную итоговую сумму и этот счет-фактуру - с минусом, и впоследствии исправленный - с плюсом. Ведь в книге покупок регистрируется счет-фактура без наименования товарных позиций, указанных в нем. Это следует:

• из Правил ведения книги покупок, которые требуют указывать в графе 7 итоговую стоимость покупок по счету-фактур еподп. «п» п. 6 Правил ведения книги покупок, утв. Постановлением Правительства от 26.12.2011 № 1137 ;
• из Правил заполнения дополнительного листа книги покупок. Они предусматривают перенос данных из книги за период, в котором был зарегистрирован счет-фактура с ошибко йп. 2 Правил заполнения дополнительного листа книги покупок, утв. Постановлением Правительства от 26.12.2011 № 1137 .

Если одна позиция в счете-фактуре неверна, то поставщик должен переделать его полностью, так как документ недействителен целиком. Составить исправленный счет-фактуру только на ту позицию, в которой была допущена ошибка, нельз я” .

Как видим, в налоговой службе опираются на утвержденный Правительством Порядок ведения книги покупок и ее дополнительных листов.

Должен быть корректировочный, а поставщик выставил исправленный

В этой ситуации первоначальный вычет у вас никуда не девается. Он заявлен правомерно, поскольку на самом деле первоначальный счет-фактура не содержит ошибок. Само по себе выставление вам по ошибке исправленного счета-фактуры не основание для отмены этого вычета.

Напутав с видом счета-фактуры, поставщик может предоставить вам исправленную первичку (новые экземпляры) за период отгрузки. Но на ее основании никаких записей в учете делать не нужно. Первичный документ для отражения изменения стоимости товаров (работ, услуг) в бухгалтерском и налоговом учете - документ об изменении цены товаров по сравнению с указанной в договоре.

А вот ответ на вопрос о том, признавать ли разницу, на которую должен быть выставлен корректировочный счет-фактура, зависит от ситуации.

СИТУАЦИЯ 1. Стоимость уменьшилась, соответственно, и сумма предъявленного вам НДС стала меньше. Разницу вы должны занести в книгу продаж (она увеличит начисленный за квартал налог) на дату получения от поставщика первичных документов на уменьшение стоимости товаров (работ, услуг)подп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ . Таким документом может быть, к примеру, согласованный сторонами расчет изменения стоимости ранее принятых вами товаров в соответствии с указанными в договоре условиями о скидке по достижении определенного объема закупок. И неважно, что корректировочного счета-фактуры у вас нет: в вашей ситуации его наличие для признания этой разницы не обязательн оподп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ .

СИТУАЦИЯ 2. Стоимость увеличилась, соответственно, и сумма предъявленного НДС стала больше. Ничего пока не делайте. Для принятия к вычету этой разницы недостаточно документа об увеличении цены либо количества. Нужен еще и корректировочный счет-фактура, ведь именно он служит основанием для дополнительного вычет ап. 13 ст. 171 , п. 10 ст. 172 НК РФ . Исправленный счет-фактура для этого не подходит, поскольку он составлен неправомерно.

Чтобы убедить поставщика выставить верный счет-фактуру, укажите на неблагоприятные последствия для него самого. Прежде всего, это штраф за отсутствие счетов-фактур - 10 000 руб. за каждый квартал, в котором не были составлены хотя бы два счета-фактур ыст. 120 НК РФ . То, что поставщик все же сделал счет-фактуру, да не тот, от штрафа его вряд ли спасет. Ведь имеющийся счет-фактура составлен неправомерно, а нужного все равно нет.

Будут ли у поставщика еще и другие неприятности, зависит от ситуации:

• <если> в первоначальном счете-фактуре стоимость отгрузки по ошибке была занижена, то по правилам поставщик должен доначислить у себя НДС за период отгрузки, доплатить налог и заплатить пени. Неверно оценив ситуацию и составив корректировочный счет-фактуру вместо исправленного, ваш поставщик, вполне возможно, доначислит НДС с разницы в квартале его составлени яп. 10 ст. 154 НК РФ . При проверке налоговая обнаружит недоимку и начислит не только пени, но и штраф;
• <если> в первоначальном счете-фактуре стоимость отгрузки по ошибке была завышена, то поставщик должен зарегистрировать исправленный счет-фактуру в книге продаж за квартал отгрузки (одновременно нужно там же зарегистрировать с минусом и первоначальный ошибочный счет-фактуру). Так поставщик уменьшит начисленный c этой отгрузки НДС. Если же он, составив корректировочный счет-фактуру, на его основании примет НДС с разницы к вычету в текущем периоде, то тем самым занизит налоговую базу за текущий квартал;
• <если> условия сделки изменились и стоимость уменьшилась, поставщик может принять «лишний» НДС к вычету в периоде, которым датирован документ об изменении стоимост ип. 10 ст. 154 НК РФ .

В этой консультации мы расскажем, что делать с таким документом, как корректировочный счет-фактура на уменьшение.

Где и как отразить

Про то, как отразить корректировочный счет-фактуру на уменьшение цены и/или количество товаров (работ, услуг), в общих чертах сказано в пункте 13 статьи 171 и пункте 10 статьи 172 Налогового кодекса РФ.

Скачать данный бланк с нашего сайта можно по .

Вот, как проводить корректировочную счет-фактуру на уменьшение, выставленную продавцом. Ему необходимо сделать запись об этом документе в книге покупок. Основание – п. 12 Раздела II Приложения № 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 года № 1137

Упомянутое постановление Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 определяет, где отражается корректировочный счет-фактура на уменьшение. Так, в графе 15 книги покупок продавец приводит показатель из графы 9 по строке «Всего уменьшение (сумма строк Г)» корректировочного счета-фактуры.

В свою очередь, корректировочный счет-фактура на уменьшение у покупателя требует от него следующий действий. В книге продаж надо отразить наиболее ранний по дате документ:

• первичный о снижении стоимости отгрузки;
• корректировочный счет-фактуры (абзац 2 п. 14 Раздела II Приложения № 5 к постановлению Правительства РФ № 1137).

Экспорт

В отношении корректировочного счета-фактуры на уменьшение при экспорте действует общий порядок. То есть каких-либо особых правил или исключений в законе нет.

Это значит, что корректировочный счет-фактура должен быть выставлен покупателю в срок не позднее 5 календарных дней со дня согласования с ним ценовых изменений по сделке. А в книге покупок корректировочный документ отмечают в налоговом периоде, когда он был выставлен.

Проводки

Когда от продавца получен корректировочный счет-фактура на уменьшение, проводки зависят от причины его выставления.

В налоговом законодательстве понятие "корректировочный счет-фактура " появилось благодаря Закону от 19 июля 2011 г. N 245-ФЗ. Соответствующие нормы вступили в силу 1 октября 2011 г. Однако к этому моменту форма корректировочного счета-фактуры так и не была утверждена Правительством, как того требует п. 8 ст. 169 НК. Устранила возникший вакуум Федеральная налоговая служба. В Письме от 28 сентября 2011 г. N ЕД-4-3/15927@ ФНС России привела рекомендуемую форму корректировочного счета-фактуры и Порядок ее заполнения. В Письме от 2 ноября 2011 г. N ЕД-3-3/3608@ налоговики разъяснили, что данный бланк можно заполнять любым удобным способом. Каких-либо других ограничений, в частности по формату бумаги, нет.
Изначально было оговорено, что разработанная ФНС форма носит вовсе не обязательный характер. Однако в любом случае налогоплательщики могут ее использовать только до введения в действие соответствующего Постановления Правительства. Оно, в свою очередь, уже появилось. Речь идет о Постановлении от 26 декабря 2011 г. N 1137, которым утверждена в том числе форма . Именно ее нужно применять с момента вступления в силу названного Постановления.

Что, где, когда?

Прежде чем приступить к сравнительному анализу рекомендуемой и уже постоянной формы корректировочного счета-фактуры, стоит вспомнить следующие моменты.
Во-первых, в соответствии с п. 3 ст. 168 Налогового кодекса корректировочный счет-фактура применяется при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав. Такого рода корректировки происходят, в частности, при изменении цены (тарифа) и (или) уточнении количества (объема) отгруженных товаров .
Во-вторых, прежде чем составить корректировочный счет-фактуру, продавец должен уведомить покупателя об изменениях (цены, объема поставки). Причем важно заручиться согласием покупателя на такие коррективы. И только при наличии договора, соглашения, иного первичного документа, подтверждающего согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров или их количества (объема), впоследствии продавец или покупатель сможет претендовать на вычет по НДС на основании корректировочного счета-фактуры.
В-третьих, выставить корректировочный счет-фактуру продавец обязан не позднее пяти календарных дней со дня составления документа, подтверждающего согласие (факт уведомления) покупателя об изменении стоимости отгруженных товаров.

Новая форма: отличительные черты

Итак, мы вспомнили, когда и в какие сроки должен быть выставлен корректировочный счет-фактура. Теперь самое время сравнить его рекомендуемую форму и пришедший ей на смену уже постоянный бланк, утвержденный Постановлением Правительства РФ N 1137.
Прежде всего отметим отдельные "шапочные" изменения, которые имеют место. Так, теперь помимо номера и даты корректировочного счета-фактуры (строка 1) нужно указать порядковый номер и дату внесения в него исправления (строка 1а), если таковое имело место. И если ранее в рекомендуемой ФНС форме требовалось указать только реквизиты первоначального счета-фактуры (строка 1.1), то отныне помимо этого нужно дополнительно указать номер и дату его исправления, опять же если оно вносилось, и для этой информации предназначена строка 1б.
Кроме того, в "шапке" корректировочного счета-фактуры появилась строка 4. В ней указывается наименование валюты и ее цифровой код. Эти данные просто переносятся из строки 7 первоначального счета-фактуры.
Что касается "середки", то, как и было обещано, чиновники сделали ее более удобной для заполнения, во всяком случае табличка теперь с легкостью умещается на одной страничке. А добиться этого, как оказалось, не так-то и сложно. Просто вместо нагромождения столбцов, в которых отражались данные "До изменения", "После изменения", а также разница "К доплате" и "К уменьшению", соответствующие данные вносятся в специально отведенные для них следующие строки таблицы:
- А (до изменения) - в нее вписываются показатели первоначального счета-фактуры;
- Б (после изменения) - в ней показываются данные после изменения стоимости товаров.
Показатели для строк В (увеличение) и Г (уменьшение) рассчитываются так: из данных строки А вычитают соответствующий показатель строки Б. Если результат отрицательный, то мы имеем дело с увеличением стоимости товаров, а значит, его нужно без знака минус вписать в строку В. А в противном случае, т.е. если полученный результат окажется положительным, заполняется строка Г.
Здесь отметим еще один интересный момент. В п. 5.2 ст. 169 Налогового кодекса приведен перечень обязательных реквизитов, которые должны быть отражены в корректировочном счете-фактуре. В пп. 13 данной нормы, в частности, установлено, что в случае изменения стоимости отгруженных товаров в сторону уменьшения соответствующая разница между суммами налога, исчисленными до и после их изменения, указывается с отрицательным знаком. Между тем, следуя порядку заполнения корректировочного счета-фактуры, никаких отрицательных значений в нем быть не может. Подобный "казус" был и в рекомендуемой форме корректировочного счета-фактуры. Представители ФНС России в Письме от 2 ноября 2011 г. N ЕД-3-3/3608@ разъяснили, что отрицательный знак означает отражение показателя разницы при уменьшении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав) в графе "К уменьшению". Причем они подчеркнули, что в данном случае внесение данных с положительным знаком позволит продавцу увеличить сумму налога, заявленную к вычету (а не уменьшить сумму налоговых вычетов). Другими словами, продавец получает право применить вычет по НДС в связи с уменьшением стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав) в соответствии с п. 13 ст. 171 НК. Видимо, чиновники решили сохранить данный принцип.
Правила заполнения большинства реквизитов корректировочного счета-фактуры аналогичны установленным для первоначального, то есть обычного счета-фактуры. В частности, стоимостные показатели корректировочного счета-фактуры (в строках А, Б, В и Г граф 4 - 6, 8, 9) указываются в рублях и копейках (долларах США и центах, евро и евроцентах либо в другой валюте). А в определенных случаях в графу 6 и в графу 8 вносится запись "без акциза" или "без НДС" соответственно.
Заполнение корректировочного счета-фактуры завершается подведением итогов по следующим показателям: стоимость без НДС (графа 5), сумма НДС (графа 8) и стоимость с НДС (графа 9). И эти данные пригодятся при регистрации корректировочного счета-фактуры в Журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур, а также в Книге покупок, Книге продаж или дополнительных листах к этим книгам.

Обратите внимание! Все счета-фактуры, включая корректировочные и исправленные, составленные на бумажном носителе или в электронном виде, подлежат единой регистрации в хронологическом порядке: в ч. 1 Журнала учета счетов-фактур по дате их составления, а в ч. 2 - по дате получения.

Регистрация корректировочного счета-фактуры

Порядок регистрации корректировочных счетов-фактур в первую очередь зависит от того, уменьшилась в результате корректировок стоимость поставки или, напротив, увеличилась.
В в общем случае указывается номер и дата корректировочного счета-фактуры, а также реквизиты первоначального счета-фактуры. При этом в Журнале учитываются только результаты произведенных корректировок (уменьшение или увеличение цены поставки и соответствующие коррективы сумм НДС), а потому такие показатели как "Стоимость товаров, (работ, услуг), имущественных прав по счету-фактуре - всего" и "В том числе сумма НДС по счету-фактуре" заполнять не требуется (графы 14 и 15).
Уменьшение стоимости . Отметим, что в этом случае у продавца возникает право на вычет излишне уплаченной суммы НДС, а покупателю придется восстановить принятый к вычету "излишек" налога. Причем в соответствии с пп. 4 п. 3 ст. 170 Налогового кодекса восстановление налога производится в том налоговом периоде, на который приходится наиболее ранняя из следующих дат:
- дата получения покупателем первичных документов на изменение в сторону уменьшения стоимости приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), полученных имущественных прав;
- дата получения покупателем корректировочного счета-фактуры, выставленного продавцом при изменении в сторону уменьшения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.
Этим объясняется порядок регистрации соответствующих корректировочных счетов-фактур.
Так, продавец выставляет корректировочный счет-фактуру и регистрирует его в ч. 1 Журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур (далее - Журнал). Отдельно оговорено, что в ч. 2 продавец данный документ не отражает.
Затем корректировочный счет-фактура должен быть зарегистрирован в Книге покупок. Ведь именно по ее данным определяется сумма НДС, предъявляемая к вычету (возмещению). А право на вычет у продавца, в соответствии с п. 10 ст. 172 НК, возникает при выполнении следующих условий: необходимо наличие корректировочного счета-фактуры и "первички", подтверждающей уведомление (согласие) покупателя на корректировку цены сделки.
В том налоговом периоде, в котором они были выполнены, продавец и регистрирует корректировочный документ.
В свою очередь покупатель регистрирует корректировочный счет-фактуру в ч. 2 Журнала, поскольку увеличивается сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет. Далее он должен зарегистрировать в Книге продаж либо корректировочный счет-фактуру, либо "первичку", подтверждающую изменение условий поставки, в зависимости от того, что он получил ранее.

Таблица 1. Перенос данных из корректировочного счета-фактуры в книги покупок и продаж при уменьшении стоимости поставки

Увеличение стоимости . При увеличении стоимости поставки у продавца возникает обязанность доплатить НДС в бюджет, поэтому выставленный корректировочный счет-фактуру он регистрирует в ч. 1 Журнала. Также документ нужно зарегистрировать либо в Книге продаж, либо в дополнительном листе к Книге продаж. Определить, где именно нужно отразить данные по корректировочному счету-фактуре, не сложно. Если отгрузка и корректировка произошли в одном налоговом периоде - регистрируем в Книге продаж. В случае же, когда данные события приходятся на разные кварталы, то корректировочный счет-фактуру нужно отразить в доплисте к Книге продаж, сформированный за налоговый период, когда была отгрузка.
Что касается продавца, то в результате подобных корректировок у него появляется право на вычет разницы между суммами налога, исчисленными до и после их изменения. Покупатель регистрирует корректировочный счет-фактуру при увеличении стоимости товаров в ч. 2 Журнала. А в Книге покупок его нужно "приписать" к тому налоговому периоду, в котором в наличии у покупателя имелся как корректировочный счет-фактура, так и первичный документ, подтверждающий изменение цены поставки.

Таблица 2. Перенос данных из корректировочного счета-фактуры в книги покупок и продаж при увеличении стоимости поставки

Февраль 2012 г.

Отражение в книге покупок корректировочного счета-фактуры - процедура, неразрывно связанная с учетом корректировок еще и в книге продаж (и во многих случаях наряду с исправленными счетами). Рассмотрим подробнее, как соотносятся два типа счетов-фактур - исправленные и корректировочные - и каким образом они отражаются плательщиками НДС в регистрах покупок и продаж.

Корректировочный или исправленный счет-фактура?

Прежде всего, нужно понимать, что «корректировочный» счет-фактура и «исправленный» счет-фактура — совершенно разные документы.

Корректировочный счет — тот, который составляется продавцом, если через некоторое время после выписки первичного счета изменились ключевые условия сделки. А именно, если произошло повышение или понижение:

• количества либо стоимости поставленных товаров;
• как следствие — суммы НДС, исчисленной с поставки.

Как правило, такие изменения связаны:

• с заключением между сторонами дополнительных договоров на пересчет стоимости поставок;
• выявлением брака, недокомплекта или излишков в поставке;
• результатами судебных слушаний, в которых были приняты решения, повлекшие указанные изменения.

Например, суд может одобрить инициативу налогоплательщика (его оппонента) изменить цену по уже совершенной сделке. Изменение в данном случае считается действительным в налоговом периоде совершения сделки (письмо Минфина России от 05.12.2016 № 03-07-09/72157).

Исправленный счет составляется в иных случаях — когда выявляются ошибки или неточности в первичном счете, не имеющие отношения к изменению ключевых условий сделки. При этом, если эти ошибки или неточности не приводят к невозможности покупателя получить вычет по НДС , необходимости в составлении исправленного счета и вовсе не появляется.

Корректировочный счет составляется по форме, утвержденной в приложении № 2 к постановлению Правительства России от 26.12.2011 № 1137. Исправленный — по той же форме, что и первичный, утвержденной в приложении № 1 к постановлению 1137.

Отметим, что и корректировочный счет может быть исправленным (когда нужно исправить ошибки в исходных данных), как и наоборот — исправленный может подлежать корректировке (если изменились условия сделки).

Учет корректировочных счетов в книге покупок (продаж): нюансы

Корректировочный счет, выписанный продавцом, должен быть зарегистрирован:

1. При повышении стоимости поставленных товаров:

• в книге продаж у продавца — за квартал, в котором были поставлены товары*;
• в книге покупок у покупателя — за квартал, в котором был получен корректировочный счет.

Здесь всё логично: продавец получает дополнительную выручку за счет разницы в цене (фактически совершая еще одну продажу), покупатель — несет расходы («доплачивая» разницу и совершая еще одну покупку).

1. При понижении стоимости:

• в регистре покупок у продавца — за квартал, в котором он выдал корректировочный счет;
• в регистре продаж у покупателя — за квартал, в котором была получена корректировка.

Здесь ситуация иная: продавец теряет выручку (что приравнивается в данном случае к совершению расходов — вследствие чего заполняется книга покупок), а покупатель снижает расходы (что приравнивается к получению выручки — вследствие чего заполняется книга продаж).

При отражении по корректировочным счетам-фактурам в книгах покупок и продаж данных не нужно вносить какие-либо изменения в соответствующих регистрах по исходным счетам (по которым сведения корректируются).

Не знаете свои права?

* Здесь и далее: если квартал, в котором были получены товары, прошел, то заполняется не сама книга покупок (продаж), а дополнительный лист к ней (он и книга имеют аналогичную структуру).

Рассмотрим подробнее порядок отражения в книге продаж корректировочного счета-фактуры и то, каким образом сведения по такому счету фиксируются в регистре продаж.

Как вносить записи по корректировочным счетам в книги покупок и продаж

В регистре покупок та или иная сторона сделки (в зависимости от указанных выше обстоятельств изменения ключевых ее условий) фиксирует в графах:

• № 2 — код 18;
• № 3 — данные, скопированные из строки 1б корректировки;
• № 15 — данные, скопированные из графы 9 корректировки по показателю «сумма строк В» (увеличение цены поставки) либо по показателю «сумма строк Г» (уменьшение стоимости поставки);
• № 16 — данные, скопированные из графы 8 корректировки по показателю «сумма строк В» (повышение стоимости) либо по показателю «сумма строк Г» (уменьшение стоимости).

При отражении корректировочного счета-фактуры в книге продаж продавцом или покупателем фиксируются в графах:

• № 2 — код 18;
• № 3 — данные, скопированные из строки 1б корректировочного счета;
• № 5 — данные, скопированные из строки 1 корректировки;
• № 13б — данные, скопированные из графы 9 корректировки по показателю «сумма строк В» (при увеличении цены поставки) либо по показателю «сумма строк Г» корректировки (при уменьшении стоимости поставки);
• № 14 — данные, скопированные из графы 5 по показателю «сумма строк В» (при повышении стоимости) либо по показателю «сумма строк Г» корректировки (при понижении стоимости);
• № 17 — данные, скопированные из графы 8 по показателю «сумма строк В» (при увеличении стоимости) либо по показателю «сумма строк Г» корректировки (при уменьшении цены).

По иным принципам ведется учет исправленных счетов-фактур в книгах продаж и покупок, которые заполняют стороны сделки.

Учет исправленных счетов в книге покупок (продаж): нюансы

Исправленный счет, выданный продавцом по первичному счету, должен быть зарегистрирован:

• в регистре продаж у продавца — за квартал, в котором была совершена поставка;
• в регистре покупок у покупателя — за квартал, в котором была совершена поставка.

Первичный счет, ранее отраженный, соответственно, в книге продаж у продавца и книге покупок у покупателя, подлежит аннулированию. Такое аннулирование заключается:

• в полном копировании данных исходного счета в новую строку;
• в проставлении знака «-» перед всеми числовыми показателями, которые содержат копируемые данные.

Исправленный счет-фактура в книге покупок или продаж полностью дублирует исходный в части показателей, по которым не вносятся исправления.

Исправленный счет, выданный продавцом по корректировочному счету, регистрируется:

1. Если корректировка была по повышению стоимости поставки:

• в регистре продаж у продавца — в квартале совершения поставки;
• в регистре покупок у покупателя — в квартале получения им корректировки.

1. Если корректировка была по понижению стоимости поставки:

• в регистре покупок у продавца — в квартале выдачи корректировки;
• в регистре продаж у покупателя — в квартале получения корректировки.

В обоих случаях имеющиеся записи по корректировкам аннулируются знакомым нам способом: исходный счет дублируется, числовые показатели приводятся со знаком «-».

И во всех случаях применяется правило: если отчетный квартал истек, то заполняется не сама книга, а дополнительный лист к ней.

Корректировочный счет-фактура составляется при изменении ключевых условий сделки (цены и объемов поставок), исправленный — при корректировке ошибок по тем показателям по исходному счету-фактуре, которые не имеют отношения к таким условиям. Исправление может даваться и по корректировочному счету (как и наоборот — корректировка по исправленному). При корректировке исходный счет остается в книге покупок (продаж), при исправлении — аннулируется.

Счета-фактуры - свидетельства законности налоговых вычетов. Сведения из счетов-фактур в порядке поступления записывают в журналы регистрации выданных и полученных счетов-фактур. В определённой последовательности разносят в книги покупок и в книги продаж, на основании которых определяют размер НДС. Для чего нужен корректировочный (исправительный) документ этого типа?

Что такое корректировочный счёт-фактура и в каких случаях его составляют

Корректировочный счёт-фактура - свидетельство изменения (исправления) суммы НДС в связи с исправлением сумм в первичных документах. Покупатель, на основании корректировочного счёта-фактуры, при повышении суммы осуществляет вычеты НДС с суммы повышения, при снижении - восстанавливает налог, исчисленный с суммы снижения. Продавец при повышении суммы продажи начисляет НДС на сумму повышения, при снижении - производит вычеты НДС, исчисленного с суммы снижения.

Корректировочный счёт-фактуру выставляют в трёх случаях:

1. при изменении цены,
2. при изменении количества,
3. при изменении цены и количества проданных товаров (услуг).

Налогоплательщик вправе составить единый корректировочный счет-фактуру на изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, указанных в двух и более счетах-фактурах, составленных этим налогоплательщиком ранее.

Мнение эксперта

Мария Богданова

Стаж более 6 лет. Специализация: договорное право, трудовое право, право социального обеспечения, право интеллектуальной собственности, гражданский процесс, защита прав несовершеннолетних, юридическая психология

Приведём примеры некоторых ситуаций, когда в 2019 году продавец обязан оформить корректировочный (единый корректировочный) счёт-фактуру:

• покупателю предоставлена скидки;
• в процессе приёмки покупатель выявил недостачу или несоответствие по качеству товаров, работ, услуг или имущественных прав и продавец признал эту претензию;
• покупатель частично возвращает товары, не принятые к учёту;
• покупатель обнаружил некачественные товары, которые он успел принять на учёт, но продавцу их не возвращает, а утилизирует собственными силами, о чем стороны отдельно договорились;
• покупатель, который не платит НДС, частично возвращает товар;
• покупателю отгружены товары по предварительным ценам, а впоследствии они были пересмотрены с учетом цен, по которым эта продукция была реализована потребителям;
• стоимость товаров или услуг изменена по решению суда.

Продавец обязан выставить корректировочный счёт-фактуру в течение пяти календарных дней с даты, когда согласует изменения с покупателем или уведомит его о них. Подтвердить согласие покупателя или факт его уведомления необходимо первичными документами. Например, договором или отдельным соглашением. Только при соблюдении этих условий НДС, указанный в корректировочном счете-фактуре, можно принять к вычету.

Таблица 1. Действия покупателя и продавца при исправлении стоимости и их основания

Реквизиты - корректировочных счетов-фактур (обязательные сведения):

• установленные пунктом 5.2 статьи 169 НК РФ:
  • название «корректировочный счет-фактура»;
  • номера и даты: этого счёта-фактуры, корректируемых счетов-фактур; предыдущих изменений этих документов;
  • реквизиты сторон: наименования, адреса, ИНН;
  • валюта счёта-фактуры, в котором исправляют сумму реализации;
  • товары (услуги);
  • единицы измерения товаров (услуг);
  • количество товаров (услуг);
  • стоимость до и после исправления: единицы товара (цены); всего товара (услуг) без налога; всего товара (услуг) с налогом;
  • сумма НДС: до и после уточнения;
  • ставка НДС;
  • сумма акциза;
  • разница значений до и после исправления: сумм стоимости проданных товаров (услуг) без НДС; НДС; стоимости товаров (услуг) с НДС;
• установленные пунктом 6 статьи 169 НК РФ:
  • подписи руководителя и главного бухгалтера либо иных лиц, правомочия которых подтверждены приказом или доверенностью организации;
  • подпись индивидуального предпринимателя или лица, уполномоченного доверенностью, с реквизитами свидетельства о государственной регистрации этого ИП.

Правила заполнения исправительного документа

Форма и её позиции

Форма корректировочного счёта-фактуры и правила её заполнения утверждены Правительством РФ. Изображена на фотографии.

Отличительная черта формы корректировочного счёта-фактуры - по каждому товару (услуге) заполняют четыре строчки.

1. «А (до изменения)», в которую записывают показатели из изменяемого счёта-фактуры.
2. «Б (после изменения)», в ней указывают исправленные показатели строки «А (до изменения)».
3. «В (увеличение)», сюда вписывают положительные разницы показателей А и В (В - А).
4. «Г (уменьшение)», здесь отрицательные результаты разницы (В - А) записывают положительными числами.

Первый экземпляр хранится у покупателя, другой - у продавца.

Образцы заполнения

Корректировочные счета-фактуры оформляет и подписывает продавец. На схеме показано, что корректировочный счёт-фактура характеризует товары и услуги: проданные - для продавца, приобретённые - для покупателя.

Все нюансы по оформлению авансового отчета по командировке:

Пример 1. ООО «Маяк», находящееся по адресу: Ленинградская обл., г. Лодейное Поле, ул. Володарского, д. ХХ, ИНН 4711ХХХХХХ продало ООО «Весна», расположенному по адресу: Ленинградская обл., г. Лодейное Поле, ул. Гагарина, д. ХХ, ИНН 4709ХХХХХХ 10 столов. состоялась 20.12.2016. Столы продали по 2500 рублей за штуку. Оформили счёт-фактуру от 20.12.2016 № 229.

Корректировочный счёт-фактура на уменьшение стоимости

Можно ли вносить изменения в документ, в каких случаях это требуется и как это сделать

Исправления в корректировочные счета-фактуры вносят продавцы, потому что они их подписывают.

Исправление без составления нового

Ошибки, не мешающие идентифицировать участников сделки и предметы реализации, стоимость, ставку и сумму налога исправляют в обычном порядке. Зачёркивают неправильное, надписывают правильное. На свободном месте пишут «исправленному на … верить» и ставят дату и заверяют подписями правомочных лиц с расшифровкой, скреплёнными печатями (если есть). Например, продавец в адресе указал «Санкт-Петербургская область» вместо «Ленинградская область». Исправив эту ошибку 20.03.2017, продавец зачеркнул слово «Санкт-Петербургская», сверху написал «Ленинградская». На свободном месте написал: «Исправленному с «Санкт-Петербургская» на «Ленинградская» верить 20.03.2017 рядом подпись с расшифровкой и печать (если есть)». Правка должна быть сделана в экземпляре каждой стороны. Иначе будет признана незаконной.

Исправление с оформлением новых экземпляров

Исправления в корректировочные счета-фактуры, составленные начиная с даты вступления в силу постановления Правительства Российской Федерации от 26 декабря 2011 г. № 1137 на бумажном носителе или в электронном виде, вносятся продавцом (в том числе если есть уведомления, составленные покупателями, об уточнении корректировочных счетов-фактур в электронном виде) путём составления новых экземпляров корректировочных счетов-фактур в соответствии с настоящим документом. В этом случае в новом экземпляре корректировочного счета-фактуры не допускается изменение показателей, указанных в строках 1 и 1б корректировочного счёта-фактуры, составленного до внесения в него исправлений, и заполняется строка 1а, где указывается порядковый номер исправления и дата исправления. Остальные показатели нового экземпляра корректировочного счета-фактуры, в том числе новые (первоначально не заполненные) или уточнённые (изменённые), указываются в соответствии с настоящим документом.

Пункт 6 части II Приложения № 2 Постановления Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137

Изменения, не требующие исправления первичных документов

Если контролирующие органы заметили опечатку раньше участников сделки, то лучшим ответом на требование пояснений будет исправленный документ.

При повторном изменении суммы реализации, связанным с исправлением цены или количества, составляют исправленный корректировочный счёт-фактуру. Сведения из строк 1 – 4 переносят из предыдущего, кроме 1а. Строку «А» заполняют соответствующими данными из «Б».

В книге покупок и книге продаж

Корректировочные счета-фактуры регистрируют в «Журнале учёта полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчётах по налогу на добавленную стоимость».

Регистрируют их по очерёдности поступления и выставления:

1. в части 1 «Выставленные счета-фактуры» журнала учёта по дате их выставления.
2. в части 2 «Полученные счета-фактуры» журнала учёта по дате их получения.

Таблица взаимоувязки сведений корректировочного счёта-фактуры, книги покупок и книги продаж.

Учёт в книге покупок

В книгу покупок записывают данные после возникновения права на вычеты.

Пример 6. Повышение суммы реализации. Книга покупок ООО «Весна» за 1 квартал 2017 года.

Занесли сведения из корректировочных счетов-фактур:

1. № 12 от 12.01.2017 (Фото № 4): № 230 от 20.12.2016, –, № 12 от 12.01.2017, –, ООО «Маяк», 4711ХХХХХХ, 8850.00, 1350.00;
2. № 11 от 12.01.2017 с исправлением № 2 от 26.03.2017 (Фото № 6): № 229 от 20.12.2016, № 11 от 12.01.2017, № 2 от 26.03.2017, ООО «Маяк», 4711ХХХХХХ, 4720.00, 720,00.

Пример 7. Снижение суммы реализации. Книга покупок ООО «Маяк» за первый квартал 2017 г.

При уменьшении суммы реализации в книгу покупок продавца текущего периода заносят эти же данные, но вместо сведений о продавце, заносят данные о покупателе из строк 3, 3б.

Занесли данные корректировочного счёта-фактуры № 11 от 12.01.2017:

• № 229 от 20.12.2016,
• № 11 от 12.01.2017,
• ООО «Весна»,
• 4709ХХХХХХ
• 5900,
• 900,00.

При необходимости внесения изменений в книгу покупок (после окончания текущего налогового периода) аннулирование записи по счёту-фактуре, корректировочному счёту-фактуре производится в дополнительном листе книги покупок за налоговый период, в котором были зарегистрированы счёт-фактура, корректировочный счет-фактура, до внесения в них исправлений.

Постановление Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 (приложение 4, пункт 4 части 2)

Сумму цифр по графе 16 за квартал переносят в налоговую декларацию.

Учёт в книге продаж

Сведения корректировочных счетов-фактур заносят в книгу продаж в периоде составления документов, подтверждающих факт изменения стоимости.

Корректировочный счет-фактура, составленный при увеличении стоимости регистрируется продавцом:

• в книге продаж - в случае его составления до истечения налогового периода;
• в дополнительном листе книги продаж - в случае его составления по истечении налогового периода.

Дополнительный лист книги продаж

Перенесли сведения из корректировочных счетов-фактур № 12 от 12.01.2017 (Фото № 4) и № 11 с исправлением № 2 от 26.03.2016 (фото № 6):

• № 12 от 12.01.2017 (Фото № 4): № 230 от 20.12.2016, –, № 12 от 12.01.2017, –, ООО «Весна», 4709ХХХХХХ, 8850.00, 7500.00, 1350.00;
• № 11 от 12.01.2017 с исправлением № 2 от 26.03.2017 (Фото № 6): № 229 от 20.12.2016, № 11 от 12.01.2017, № 2 от 26.03.2017, ООО «Весна», 4709ХХХХХХ, 4720.00, 4000.00, 720,00.