Бухучет расходов на выставки в соседних государствах. Налоговые риски у организации, участвующей в выставке, в случае отсутствия договорных отношений с организатором выставки (Буланцов М.)

Организация участвовала в выставке, у нее был стенд, на котором раздавались рекламные материалы. Участие в выставке происходило на неформальной основе, договор с организатором выставки (на участие или на аренду рекламного места) отсутствует, арендная плата за стенд не перечислялась.

Для оформления использовались флаги и вымпелы с товарным знаком организации. Была проведена раздача неопределенному кругу лиц пакетов, значков, флажков с изображением товарного знака, а также листовок, содержащих информацию о предприятии. Рассмотрим, можно ли отнести данные расходы к рекламным для целей налогообложения и как документально их подтвердить.

Прежде всего выясним вопрос: имело ли место участие в выставке?

Отношения сторон по участию в выставке могли быть оформлены либо как договор аренды рекламного места (стенда), либо как договор возмездного (безвозмездного) оказания услуг.

Исходя из положений ст. ст. 606 и 609 ГК РФ, по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование, причем договор в рассматриваемом случае должен быть заключен в письменной форме.

Даже если получение платы не предусмотрено, должен быть заключен договор безвозмездного пользования (ст. 689 ГК РФ). Данный договор может быть заключен путем направления оферты одной из сторон и ее акцепта другой стороной в порядке, установленном ст. ст. 432 - 434 ГК РФ, но тем не менее договор должен быть.

По договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги (п. 1 ст. 779 ГК РФ). Здесь также предполагается наличие договора, заключенного в той или иной форме. Отношения по договору безвозмездного оказания услуг законом не урегулированы, но в силу аналогии закона (п. 1 ст. 6 ГК РФ) к ним могут применяться нормы законодательства, регулирующие сходные отношения, а именно правила ГК РФ о договоре возмездного оказания услуг (ст. ст. 779 - 783, п. 2 ст. 423 ГК РФ), с учетом безвозмездного характера отношений по такому договору.

В приведенной ситуации договорные отношения между организацией и организатором выставки не просматриваются, поэтому мы вынуждены сделать вывод, что организация официально в выставке не участвовала.

Однако отсутствие факта участия в выставке, на наш взгляд, не означает, что организация вообще не могла производить рекламных расходов.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, поименованных в ст. 270 НК РФ), под которыми понимаются экономически обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

При этом расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В этой связи считаем, что расходы на флаги и вымпелы с товарным знаком организации, использованные для украшения стенда на выставке, признавать расходами в целях налогообложения рискованно. Как мы уже установили, официально нет оснований считать, что организация участвовала в выставке. Поэтому затраты по оформлению стенда, к которому организация юридически не имеет отношения, следует рассматривать безвозмездно произведенными для организатора выставки, что не позволяет признать их для целей налога на прибыль (п. 16 ст. 270 НК РФ).

Расходы на раздачу неопределенному кругу лиц пакетов, значков, флажков с изображением товарного знака, листовок, содержащих информацию о предприятии, не связаны жестко с участием в выставках и могут быть признаны независимо (кстати, никто не запрещает организации раздать тем же способом флаги и вымпелы, использованные для оформления стенда, что позволит признать и эти расходы при налогообложении).

Согласно п. 1 ст. 3 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе" (далее - Закон N 38-ФЗ) под рекламой понимается информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке. Полагаем, что указанные выше расходы относятся к расходам на рекламу и подлежат учету в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ.

При этом положениями п. 4 ст. 264 НК РФ установлен ограниченный перечень расходов на рекламу, учитываемых в целях налогообложения прибыли в полном размере (абз. 2 - 4 п. 4 ст. 264 НК РФ):

Расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

Таким образом, расходы на изготовление печатной рекламной продукции (листовок) могут быть учтены организацией в полном объеме (см. также Письмо Минфина России от 16.03.2011 N 03-03-06/1/142, Постановление ФАС Московского округа от 25.04.2012 N Ф05-3280/12 по делу N А40-79873/11-99-360).

Остальные расходы (на изготовление пакетов, значков, флажков) следует учитывать в размере, указанном в абз. 5 п. 4 ст. 264 НК РФ, т.е. в размере, не превышающем 1% выручки от реализации (см. также Письма УМНС по г. Москве от 16.07.2003 N 26-12/39492, УФНС России по г. Москве от 30.04.2008 N 20-12/041966.2, Минфина России от 29.03.2010 N 03-03-06/1/201, от 04.06.2013 N 03-03-06/2/20320).

Как было отмечено выше, одним из основных требований для признания расходов в налоговом учете является требование об их документальном подтверждении. В силу п. 1 ст. 252 НК РФ под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными по законодательству Российской Федерации. Такими документами являются первичные учетные документы (ч. 1 ст. 9 и ч. 1 ст. 10 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ), Письма Минфина России от 22.02.2013 N 03-03-06/1/5002, от 14.12.2011 N 03-03-06/1/824). Первичные учетные документы служат основанием для отражения фактов хозяйственной жизни организации в бухгалтерском учете и информацией для определения налоговой базы по налогу на прибыль в налоговом учете (ч. 1 ст. 9 и ч. 1 ст. 10 Закона N 402-ФЗ, ст. 313 НК РФ). Отсутствие таких документов либо их неверное оформление влечет за собой невозможность признания в целях налогообложения тех или иных затрат.

Отметим, что налоговое законодательство не содержит требований к составу документов, которыми должны подтверждаться расходы налогоплательщика (см., например, Постановления Восьмого арбитражного апелляционного суда от 27.08.2012 N 08АП-5947/12, ФАС Центрального округа от 21.03.2011 N Ф10-740/2011 по делу N А23-3022/10А-13-146). По смыслу п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик вправе подтверждать расходы любыми документами, оформленными по законодательству Российской Федерации (Постановление ФАС Московского округа от 22.06.2010 N КА-А40/6056-10 по делу N А40-86367/09-127-459).

Документальным подтверждением расходов на списание печатной и сувенирной продукции в качестве затрат на рекламу могут выступать:

Помимо этого, документальным подтверждением рассматриваемых рекламных затрат на сувенирную продукцию будут являться непосредственно документы на списание материальных ценностей (на списание пакетов, флажков, флагов, вымпелов, значков и т.д.). Названные документы оформляются в обычном порядке, так же как и документы на списание любых других товарно-материальных ценностей. Например, списание сувенирной продукции можно оформить актом на списание материалов, документ составляется по форме, утвержденной учетной политикой организации, с обязательным указанием реквизитов, поименованных в ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ.

В заключение упомянем про налог на добавленную стоимость.

Согласно пп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ передача в рекламных целях товаров (работ, услуг), расходы на приобретение (создание) единицы которых не превышают 100 руб., не облагается НДС. Если вышеназванные расходы превышают 100 руб. за единицу, то НДС облагается вся их стоимость (без уменьшения на 100 руб.). На необходимости начисления НДС при распространении рекламной продукции, расходы на приобретение единицы которой превышают 100 руб., настаивает Минфин России (см., например, Письмо от 10.06.2010 N 03-07-07/36). Не стоит забывать, что в этом случае придется вести раздельный учет НДС (п. 4 ст. 149 НК РФ). В то же время, как пояснено в Письме Минфина России от 26.02.2016 N 03-07-07/10954, налогоплательщик вправе отказаться от освобождения от налогообложения НДС при передаче в рекламных целях товаров (работ, услуг), расходы на приобретение (создание) единицы которых не превышают 100 руб., и уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на суммы налога по товарам (работам, услугам), предъявленного при приобретении (создании) рекламных товаров.

Минфин России в Письме от 27.04.2010 N 03-07-07/17 разъяснил, что при определении себестоимости товаров (работ, услуг) расходы на приобретение (создание) этих товаров (работ, услуг) следует принимать в расчет с учетом сумм "входного" НДС. Иными словами, лимит в 100 руб. - это сумма с учетом НДС.

Однако в п. 12 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" отмечается, что не может рассматриваться в качестве операции, формирующей самостоятельный объект налогообложения, распространение рекламных материалов, являющееся частью деятельности налогоплательщика по продвижению на рынке производимых и (или) реализуемых им товаров (работ, услуг) в целях увеличения объема продаж, если эти рекламные материалы не отвечают признакам товара, т.е. имущества, предназначенного для реализации в собственном качестве.

По нашему мнению, фактически ВАС РФ сделал вывод о "неприменимости" пп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ к распространению рекламных материалов и сувениров (брошюр, буклетов, открыток, ручек, кружек, кепок и т.п. с логотипом организации), которые изначально не предназначены для продажи и стоимость которых учитывается при исчислении налога на прибыль. Однако Минфин России занял значительно более "осторожную" позицию по отношению к данному выводу ВАС РФ. Так, в своих Письмах от 19.09.2014 N 03-07-11/46938, от 23.10.2014 N 03-07-11/53626 Минфин России делает вывод о том, что точка зрения ВАС РФ касается исключительно рекламных буклетов и брошюр; относительно ручек и блокнотов с логотипом, "имеющих собственную потребительскую ценность", можно сказать, что их следует квалифицировать как товар и применять все требования о ведении раздельного учета в зависимости от себестоимости за единицу (см. также Письмо Минфина России от 23.12.2015 N 03-07-11/75489).

В связи с этим рекомендуем проверить затраты на приобретение пакетов, значков и другой сувенирной продукции, которую можно охарактеризовать как "имеющую собственную потребительскую ценность" (имущество, предназначенное для реализации в собственном качестве), и в случае превышения лимита 100 руб. за единицу начислить НДС в бюджет. При этом НДС, предъявленный поставщиками этих товаров, может быть принят к вычету в общеустановленном порядке на основании ст. ст. 171 и 172 НК РФ (Письмо Минфина России от 10.04.2006 N 03-04-11/64). Что касается листовок и флажков, то от начисления НДС можно уйти, ссылаясь на Постановление Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33.

К сведению. Мы полагаем, что при наличии договора об участии в выставке все упомянутые расходы можно было бы отнести к рекламным. Однако вопрос нормирования расходов на рекламу в случае заключения договора на участие в выставке с ее организатором является неоднозначным.

"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 8, 2004

Для успешного продвижения товаров (работ, услуг) на рынке и расширения связей с потребителями и партнерами российские организации все чаще используют такой способ рекламы, как участие во всевозможных выставках и ярмарках. Это способ заявить о себе, продемонстрировать свои товары, работы, услуги, что способствует увеличению покупательского спроса в будущем, а также получить большой объем информации во время проведения выставочных мероприятий, наладить и закрепить деловые контакты, необходимые для дальнейшей работы организации. Для многих крупных организаций участие в выставках становится традицией и обычаем делового оборота.

Экспонент, т.е. предприятие, выставляющее свою продукцию (товары, работы, услуги), обычно сам не занимается подготовкой и проведением выставки, а заключает договор с ее организатором, в котором регулируются вопросы о допуске на выставку, арендной плате за стенд, об условиях оплаты, расторжении договора, оказании и заказа конкретных услуг (как обязательных, так и дополнительных). Исходя из условий договора формируются расходы организации, участвующей в выставке.

Расходы, признаваемые в бухгалтерском и налоговом учете как рекламные

В большинстве случаев расходы, связанные с участием в выставках, - рекламные. Такой вывод можно сделать на основании Федерального закона от 18.07.1995 N 108-ФЗ (в ред. от 30.12.2001) "О рекламе", в котором определено, что реклама - распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информация о физическом или юридическом лице, товарах, идеях и начинаниях (рекламная информация), которая предназначена для неопределенного круга лиц и призвана формировать или поддерживать интерес к рекламному объекту и способствовать реализации товаров, идей и начинаний. Так как конечная цель любых рекламных расходов - сбыт рекламируемой продукции, данные расходы можно квалифицировать как расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров, а также выполнением работ, оказанием услуг. Внутри данной группы они будут определяться как расходы от обычных видов деятельности (п.5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н) и относиться к коммерческим расходам (п.7 ПБУ 10/99). В бухгалтерском учете расходы на рекламу учитываются на счете 44 "Расходы на продажу", где по дебету отражаются суммы произведенных расходов, а по кредиту - накопленные суммы расходов списываются полностью или частично в дебет счета 90 "Продажи" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). Способ списания коммерческих расходов должен быть отражен в учетной политике организации.

В целях налогообложения прибыли расходы на рекламу в целом и на участие в выставках в частности включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией продукции (пп.28 п.1 ст.264 НК РФ). Согласно п.4 ст.264 НК РФ к расходам организации на рекламу относятся:

расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о работах и услугах, выполняемых и оказываемых организацией, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

Расходы налогоплательщика на иные виды рекламы, осуществленные им в течение отчетного (налогового) периода, в том числе на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов, во время массовых рекламных кампаний и пр. (например, дегустация продукции на выставках, бесплатная рекламная рассылка) для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 1% выручки от реализации. Налоговые органы при определении ненормируемых рекламных расходов четко придерживаются перечня, приведенного в п.4 ст.264 НК РФ, - любой иначе поименованный расход будет пересчитываться по нормативу (Письмо Минфина России от 26.06.2003 N 04-02-05/1/68). При этом к расходам на участие в выставках, ярмарках следует относить расходы по оплате вступительных взносов, разрешений и т.п. для участия в подобных выставках (Письмо Управления МНС России по Москве от 17.04.2003 N 23-10/4/21317).

Большинство российских организаций формируют свои расходы на рекламу в пределах, не превышающих 1% выручки. Если же нормируемые расходы превысили этот предел, у организации возникают следующие проблемы.

Во-первых, на основании п.7 ст.171 НК РФ суммы НДС по расходам, принимаемым в соответствии с гл.25 НК РФ для целей налогообложения прибыли по нормативам, должны приниматься к вычету в соответствии с этими нормативами (Письмо Управления МНС России по г. Москве от 28.11.2002 N 24-11/57028). Если на конец года остается сумма входного НДС, которая не была принята к вычету в течение года в соответствии с п.7 ст.171 НК РФ, эту сумму списывают в дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" без уменьшения налогооблагаемой прибыли. Если суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) были уже учтены в качестве налоговых вычетов, уменьшающих налоговую базу по НДС, а позже расходы на приобретение этих товаров были отнесены к рекламным, которые, как оказалось, не превышают нормативы, указанные в п.4 ст.264 НК РФ, то суммы НДС в части превышения установленных норм подлежат восстановлению и уплате в бюджет.

Во-вторых, так как бухгалтерский и налоговый учет нормируемых расходов на рекламу различается (в бухгалтерском учете суммы расходов на рекламу списываются полностью в отчетном периоде независимо от того, подпадают данные расходы под норматив, установленный гл.25 НК РФ или нет), для отражения возникающей разницы необходимо применять правила Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н.

Если отчетный период - начало или середина года, могут возникнуть временные разницы, приводящие к уменьшению будущих платежей по налогу на прибыль. Это может произойти, когда расходы организации на рекламу не поименованы в перечне, приведенном в п.4 ст.264 НК РФ, и превышают 1% выручки отчетного периода, так как налоговый период по налогу на прибыль не закончен, и в следующих отчетных периодах есть вероятность, что общая сумма рекламных расходов будет отвечать установленным в ст.264 НК РФ нормам (выручка и расходы на рекламу будут исчисляться при этом нарастающим итогом с начала отчетного периода).

В соответствии с п.п.9 - 11 ПБУ 18/02 временные разницы приводят к увеличению или уменьшению будущих платежей по налогу на прибыль. Сумма такого увеличения или уменьшения составляет отложенный налог на прибыль. Вычитаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. Сумма отложенного налога определяется как произведение вычитаемой временной разницы на действующую ставку налога на прибыль. В бухгалтерском учете эта сумма учитывается на счете 09 (Приказ Минфина России от 07.05.2003 N 38н "О внесении дополнений и изменений в План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцию по его применению"). Отложенный налоговый актив, увеличивающий величину условного расхода (дохода) отчетного периода, отражается по дебету счета 09 "Отложенные налоговые активы" в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам". При уменьшении или полном погашении отложенных налоговых активов в счет уменьшения условного расхода (дохода) отчетного периода формируется запись: Д-т 68, К-т 09. Отложенный налоговый актив при выбытии объекта актива, по которому он был начислен, списывается с кредита счета 09 в дебет счета 99 "Прибыли и убытки".

Расходы, связанные с участием в выставках, как рекламные подпадают под обложение налогом на рекламу. Налогоплательщиками при этом являются рекламодатели. Но так как это местный налог, в разных регионах страны установлены свои правила его начисления и уплаты: плательщиками налога в некоторых регионах могут быть рекламораспространители, которые в данном случае выступают в роли налоговых агентов. Ставки по налогу также могут варьироваться, однако согласно пп."з" п.1 ст.21 Закона Российской Федерации от 27.12.1991 N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" (с 1 января 1999 г. утратил силу, за исключением ст.ст.19, 20, 21) сумма налога на рекламу не должна превышать 5% стоимости услуг по рекламе.

В бухгалтерском учете налог будет учитываться по кредиту счета 68, субсчет "Прочие налоги", в корреспонденции с дебетом счета 91, субсчет "Прочие расходы". При определении налоговой базы для расчета налога будут приниматься как прямые расходы на рекламу, так и косвенные, при этом косвенные расходы будут определяться в процентном отношении общей суммы косвенных расходов к величине прямых расходов, произведенных рекламодателем в отчетном периоде (Закон г. Москвы от 21.11.2001 N 59 "О налоге на рекламу", Письмо Управления МНС России по Москве от 24.10.2002 N 23-10/6/50694).

Пример. Предположим, организация, занимающаяся производственной деятельностью, принимает участие в выставке в качестве экспонента в I квартале 2004 г. Стоимость аренды стенда составила 5900 руб. (в том числе НДС 18% - 900 руб.), изготовление и монтаж рекламных экспонатов - 11 800 руб. (в том числе НДС 18% - 1800 руб.), расходы на изготовление и распространение рекламных листков перед входом на выставку - 8850 руб. (в том числе НДС 18% - 1350 руб.). Выручка за I квартал составляет 590 000 руб. (в том числе НДС 18% - 90 000 руб.). Выручка за II квартал - 625 400 руб. (в том числе НДС 18% - 95 400 руб.). За II квартал рекламные расходы не производились. Деятельность организации подлежит обложению НДС. Доходы и расходы признаются по методу начисления, НДС - "по отгрузке". Отчетный период - квартал. Организация зарегистрирована в Москве.

Согласно пп.28 п.1 и п.4 ст.264 НК РФ расходы по аренде стенда, изготовлению и монтажу рекламных экспонатов учитываются в полной сумме, а на изготовление и распространение рекламных листков - в пределах установленных норм (не более 1% выручки от реализации). Выручка от реализации определяется (на основании ст.249 НК РФ) исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги). При этом из суммы доходов от реализации в соответствии с НК РФ исключаются суммы предъявленных покупателю налогов. На основании изложенного норматив расходов на рекламу за I квартал составит 500 000 руб. (590 000 - 90 000); 500 000 х 0,01 = 5000 руб.; норматив расходов на рекламу за первое полугодие - 1 030 000 руб. (590 000 + 625 400 - 90 000 - 95 400); 1 030 000 х 0,01 = 10 300 руб.

В бухгалтерском учете данные операции отражаются следующим образом (см. таблицу).

Если организация не укладывается в норматив расходов на рекламу по итогам налогового периода (текущий год), в бухгалтерском и налоговом учете образуются не временные разницы, а постоянные (п.7 ПБУ 18/02). Так как прибыль по данным бухгалтерского учета получается меньше налоговой, надо увеличить первую на образовавшуюся постоянную налоговую разницу, которая при умножении на действующую ставку налога на прибыль (24%) даст постоянное налоговое обязательство (ПНО). Данная операция будет отражаться по дебету счета 99, субсчет "Постоянное налоговое обязательство", в корреспонденции с кредитом счета 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль". Такие записи можно делать сразу, если превышение расходов на рекламу, подпадающих под понятие "прочие" согласно п.4 ст.264 НК РФ, произошло в IV квартале года или организация не ожидает получения выручки до конца года. Если же налоговая разница, определенная сначала как временная и отраженная на счете 09, в конце налогового периода переходит в категорию постоянной, то необходимо сделать следующую запись: Д-т 99, К-т 09.

Расходы на участие в выставках, не относящиеся к рекламным

Кроме перечисленных расходов у организации могут возникнуть сопутствующие расходы, такие, как заработная плата сотрудникам, привлекаемым для участия в выставках, единый социальный налог на эти выплаты, командировочные расходы и др.

Для определения налоговой базы по прибыли эти расходы не будут признаваться рекламными. Они будут учитываться в других статьях затрат в соответствии с установленным гл.25 НК РФ порядком.

В бухгалтерском учете, по нашему мнению, возможно признание данных расходов рекламными при следующих обстоятельствах.

В снабженческих, торговых, сбытовых и других организациях, в которых не применяются счета учета затрат 20, 23, 26, расходы на оплату труда сотрудникам, участвующим в выставках, на командировки и другие подобные расходы будут учитываться по дебету счета 44 независимо от отнесения их к той или иной категории формирования затрат.

В организациях, осуществляющих производственную деятельность, применяют счета 20, 23, 26. Но если эти расходы обособлены (отделены от прочих) и можно, ссылаясь на правильно оформленные документы, доказать, что эти расходы относятся к рекламным мероприятиям (в данном случае участию в выставках), то, по нашему мнению, можно использовать счет 44. Данные суммы, на наш взгляд, будут косвенными расходами на рекламу и должны формировать налоговую базу по налогу на рекламу.

Следует обратить внимание на один момент. Когда собственные работники, привлеченные для участия в выставке, осуществляют задание в пределах своих основных функций или вместо них в свое рабочее время, оплата труда таких работников должна осуществляться в обычном порядке как за выполнение трудовых обязанностей. Если же работник привлекается к работе в выходные или праздничные дни или сверх установленных для него норм рабочего времени, то оплата должна производиться не менее чем в двойном размере (за выходные и праздничные дни) или должен предоставляться дополнительный выходной день (ст.153 Трудового кодекса Российской Федерации), либо выплачиваться сверхурочные (работа сверх норм рабочего времени) (ст.152 Трудового кодекса Российской Федерации).

Нередко ошибочно относят к рекламным расходам затраты на изготовление или приобретение сувенирной продукции для передачи ее конкретным клиентам. В Законе "О рекламе" четко указано, на кого должна быть направлена рекламная информация, - на неопределенный круг лиц. Согласно этому затраты организации-производителя на передачу продукции собственного производства в качестве сувенира заказчиками при переговорах на выставках не являются рекламными расходами (Письмо Управления МНС России по г. Москве от 12.05.2003 N 26-12/25950). Значит, они не будут включаться в налоговую базу по рекламе и уменьшать налог на прибыль (пп.16 ст.270 НК РФ). Кроме того, не будут признаваться рекламными и расходы на сувениры, распространяемые на выставках, ярмарках неопределенному кругу лиц, если они не являются носителями рекламной информации (например, отсутствует логотип организации) (Письмо Управления МНС России по г. Москве от 16.07.2003 N 26-12/39492).

Часто организации направляют своих работников на ту или иную выставку для сбора необходимой информации, налаживания деловых связей и контактов. Если при этом сама организация участия в выставке не принимает, а ее расходы ограничены стоимостью входного билета и, возможно, командировочными работника, то, по нашему мнению, данные расходы нельзя классифицировать как расходы на рекламу. Данные расходы, скорее всего, следует учитывать как общехозяйственные и отражать по дебету счета 26, а в целях налогообложения они будут уменьшать полученные доходы в случае их документального подтверждения и экономической обособленности (п.1 ст.252 НК РФ). Таким образом, необходимо иметь следующий пакет документов: приказ руководителя, отчет сотрудника, командировочное удостоверение, входной билет на выставку (желательно в виде бланка строгой отчетности, утв. Приказом Минфина России от 25.02.2000 N 20н), прочие документы, подтверждающие командировочные расходы, - билеты, счет за проживание. Приказ руководителя и отчет сотрудника должны указывать на производственную направленность и необходимость посещения выставки.

Пример. Организация командировала своего работника в другой город на 3 дня с целью посещения проводимой там выставки. Для этого работнику был выдан аванс в размере 6000 руб. Необходимые документы оформлены. В качестве экспонента организация участия в выставке не принимала. По возвращении из командировки работник оформил авансовый отчет. Для подтверждения расходов он представил в бухгалтерию следующие документы: 2 железнодорожных билета на сумму 2600 руб., счет гостиницы, квитанцию об оплате и счет-фактуру на сумму 1500 руб., в том числе НДС (18%) - 228 руб. 81 коп., а также входной билет на выставку, оформленный по установленной форме, на сумму 640 руб. Сотрудник составил и предъявил отчет о командировке с приложением рекламных листов и буклетов с выставки. В бухгалтерском учете должны быть сделаны следующие записи:

в момент выдачи денег под отчет - Д-т 71, К-т 50 - 6000 руб.;

в момент предъявления авансового отчета - Д-т 26, К-т 71 - 4511 руб. 19 коп. (2600 + 640 + 1500 - 228 руб. 81 коп.) - отражены расходы согласно предъявленным документам;

Д-т 19, К-т 71 - 228 руб. 81 коп. - отражен НДС, указанный в счете гостиницы;

Д-т 50, К-т 71 - 1260 руб. - возвращена неизрасходованная сумма аванса.

Если организация оплачивает расходы по участию в выставке в качестве предоплаты, нужно иметь в виду, что предоплата (аванс) не признается в качестве расходов ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете (п.3 ПБУ 10/99, пп.2 п.7 ст.272 НК РФ). Если организация оплатила аренду стенда за полмесяца до проведения выставки, эти расходы будут приниматься в бухгалтерском и налоговом учете на момент закрытия выставки и подписания акта выполненных работ.

Пример. Организация проводит рекламную кампанию путем демонстрации на выставке своей продукции, которую она собирается производить в будущем. Организатору выставки перечислено 11 800 руб., в том числе НДС (18%) - 1800 руб. Оплата была произведена в день проведения выставки. В этом случае расходы нельзя классифицировать как рекламные расходы текущего периода. Их необходимо учитывать на счете 97 "Расходы будущих периодов" до момента выпуска рекламируемой продукции. В данном случае необходимо сделать следующие записи:

Д-т 97, К-т 60 - 10 000 руб. - расходы за участие в выставке отнесены на расходы будущих периодов;

Д-т 19, К-т 60 - 1800 руб. - отражен НДС, предъявленный поставщиком.

Учет расходов при заключении посреднических договоров

Организация, решившая принять участие в выставке, может воспользоваться услугами посредника. Согласно ГК РФ посреднические договоры могут заключаться в виде агентских договоров (гл.52 ГК РФ), договоров комиссии (гл.51 ГК РФ), договоров поручения (гл.49 ГК РФ). В качестве примера возьмем договор комиссии. Согласно ст.990 ГК РФ по договору комиссии одна сторона (комитент) поручает другой стороне (комиссионеру) заключить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. Комиссионер представляет комитенту (не реже чем один раз в месяц) отчет. Комитент оплачивает комиссионеру вознаграждение и возмещает расходы по выполнению поручения.

Комитент в соответствии с договором комиссии берет расходы на себя. Учет рекламных расходов у него ведется так же, как и у организации, работающей самостоятельно и не привлекающей посредника. Единственное отличие - для проведения бухгалтерских операций, составления отчетности необходимы вовремя предоставленный отчет комиссионера, а также первичная документация (копии счетов-фактур, отчет комиссионера об оказанных услугах на имя комитента).

Комиссионер не учитывает денежные средства, поступающие от покупателей в рамках исполнения договора комиссии, как собственную выручку и расходы, осуществляемые за счет комитента как собственные расходы. Для бухгалтерского учета расчетов с комитентом лучше всего использовать счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Продажа комиссионного товара, оказание услуг, выполнение работ по поручению комитента будут учитываться на специальном субсчете счета 62 в корреспонденции с кредитом счета 76, субсчет "Расчеты с комитентом". Расходы по договору комиссии, связанные с расчетами за приобретенные материальные ценности, потребленные услуги, отражаются на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". При выплате сумм комиссионером поставщику будет сделана запись: Д-т 60, К-т 51, а кредитоваться счет 60 будет с дебетом счета 76 - на сумму оплаченных по поручению комитента и за его счет услуг (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций). Выручкой у комиссионера, не ведущего своей деятельности, отличной от посреднической, будет комиссионное вознаграждение, которое в бухгалтерском учете учитывается по дебету счета 62 в корреспонденции с кредитом счета 90.

Пример. Организация-комиссионер согласно договору должна оплатить участие комитента в выставке. Для этого комиссионер перечислил организатору выставки аванс за аренду стенда в размере 5000 руб., в том числе НДС 762 руб. 71 коп. После этого комитенту был представлен отчет, на основании которого тот возместил комиссионеру понесенные расходы, а также оплатил вознаграждение в размере 500 руб., в том числе НДС 76 руб. 27 коп.

В данном случае для комиссионера не играет роли тот факт, что расходы, понесенные им при исполнении договора комиссии, являются для комитента рекламными. Сумму предоплаты за аренду стенда комиссионер согласно Плану счетов отнесет на счет 60, субсчет "Авансы выплаченные". У комиссионера будут сделаны следующие записи:

Д-т 60, К-т 51 - 5000 руб. - комиссионером перечислена предоплата за аренду стенда;

Д-т 51, К-т 76 - 5000 руб. - поступила на расчетный счет от комитента сумма для возмещения расходов комиссионера;

Д-т 76, К-т 60 - 5000 руб. - предоплата организатору выставки зачтена в счет расчетов с комитентом;

Д-т 51, К-т 62 - 500 руб. - комитент оплатил комиссионное вознаграждение;

Д-т 62, К-т 90, субсчет "Выручка" - 500 руб. - учтена выручка по договору комиссии;

Д-т 90, субсчет "Налог на добавленную стоимость", К-т 68 - 76 руб. 27 коп. - учтена сумма НДС с выручки.

Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, могут учитывать в качестве расходов, уменьшающих налоговую базу по единому налогу, расходы на участие в выставках, так как рекламные расходы поименованы в пп.20 п.1 ст.346.16 гл.26.2 НК РФ как одни из составляющих закрытый список расходов. При этом учет данных расходов должен соответствовать порядку принятия расходов согласно п.4 ст.264 гл.25 НК РФ (п.2 ст.346.16 НК РФ).

М.Веселова

Как правило, расходы предприятий на участие в выставках относятся к коммерческим и соответственно отражаются на бухгалтерском счете 44 «Расходы на продажу».

Например, предприятие заплатило за участие в выставке 24000 руб., в том числе НДС - 4000 руб. В бухгалтерском учете организации должны быть сделаны основные проводки (табл. 5.1).

Таблица 5.1

Отметим, что на себестоимость относятся только те затраты, которые имеют документальное подтверждение, и в пределах сумм, указанных в соответствующих документах. Документально не подтвержденные расходы подлежат списанию за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия после уплаты налога на прибыль. Иными словами, для правомочного включения расходов по оплате участия в выставке в себестоимость продукции (работ, услуг) должны быть в наличии первичные документы, которые подтверждают факт оказания этих услуг. К таким документам, кроме банковских документов, относятся:

¦S договор или иной документ (например, заявка на участие в выставке или счет, если в них оговорены условия предоставления выставочных услуг), заключенный между организаторами и участником выставки; ¦S акт сдачи-приемки выполненных работ;

*S счет-фактура от организатора выставки (без этого документа по налоговому законодательству РФ нельзя уменьшить налог на добавленную стоимость, который вносится в бюджет, на ту его сумму, которая оплачена организатору выставки по договору).

Отметим также, что независимо от времени оплаты эти расходы включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) того отчетного периода, к которому они относятся. Если вы оплатили участие в выставке в декабре 2000 г., а она состоялась в апреле 2001 г., то эти затраты можно будет включить в себестоимость лишь в апреле, и налог на добавленную стоимость подлежит зачету в налоговой декларации лишь за апрель.

Кроме оплаты организатору, экспонент несет и другие расходы - на изготовление буклетов о своей продукции или услугах, пакетов с логотипом фирмы, сувениров, фотографий для выставочных стендов и т.д. Поскольку все эти затраты связаны с участием в выставке, они также относятся к расходам на рекламу, а следовательно, включаются в себестоимость путем списания на счет 44 «Расходы на продажу», куда, как уже отмечалось, в соответствии с новым планом счетов входят расходы на рекламу. Проводки в этом случае такие же, как в табл. 5.1.

Отметим, что если в бухгалтерском учете расходы признаются независимо от намерения получить выручку, то в налоговом учете любые затраты признаются расходами при условии, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на извлечение дохода (ст. 252 Налогового кодекса РФ). Реклама продаваемой продукции и деятельность организации на выставках, безусловно, к таковым относится. Рекламные расходы в налоговом учете относятся к прочим расходам и соответственно включаются в налоговую декларацию организации по этой статье расходов.

В бухгалтерском учете расходы на рекламу всегда включались в затраты организации в полном объеме, а в налоговом учете любые рекламные расходы нормировались, а норматив включения в расходы зависел от суммы выручки. После вступления в силу главы 25 «Налог на прибыль» Налогового кодекса РФ и поправок к ней, внесенных Федеральным законом от 29 мая 2002 г. № 57 ФЗ учет рекламных расходов в налоговом учете претерпел существенные изменения. В настоящее время к ненормируемым расходам на рекламу относятся затраты:

• * на рекламные мероприятия через средства массовой информации и телекоммуникационные сети;
• * на световую и иную наружную рекламу;
• * на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов;
• * на изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о работах и услугах, выполняемых и оказываемых организацией, и (или) о самой организации;
• * на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании;
• * расходы на изготовление рекламных брошюр и каталогов.

Все остальные рекламные расходы, кроме перечисленных выше, по-прежнему относятся к нормируемым. Это, например, расходы на приобретение призов, изготовление рекламных листовок, пакетов, сувенирной продукции и т.д., которые признаются для целей налогообложения в размере, не превышающем 1% от выручки от реализации.

При планировании рекламных мероприятий следует учесть, что в соответствии с п. «з» п. 1 ст. 21 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. № 2118-1 «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» юридические и физические лица, рекламирующие свою продукцию, уплачивают налог на рекламу по ставке, не превышающей 5% стоимости приобретенных рекламных услуг. Ставка налога на рекламу устанавливается местными (региональными) органами власти.

Начисление налога на рекламу отражается по дебету счета 90 «Прочие доходы и расходы» и по кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»; перечисление налога в бюджет происходит по дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» и по кредиту счета 51 «Расчетные счета». И хотя налог на рекламу прямо не включается в себестоимость продукции, а относится на финансовые результаты, он так же, как и первый, в конечном счете, уменьшает сумму прибыли, подлежащую обложению налогом на прибыль.

К третьей группе расходов экспонента относятся затраты по оплате командировочных расходов своих сотрудников, отправляемых на выставку. В соответствии со статьей 168 Трудового кодекса Российской Федерации предприятие обязано ему оплатить проезд, наем жилья, суточные и иные расходы, которые работнику поручил произвести работодатель. Если командировка носит производственный характер, то в соответствии с правилами бухгалтерского и налогового учета все расходы организации по командировке относятся на расходы. В соответствии с п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ оплата жилья и проезда включается в расходы в полной сумме, а суточные - в соответствии с нормами, установленными

Правительством РФ. Как правило, документами, подтверждающими это, служат приказ о направлении в командировку с указанием ее цели, отчет о командировке, который прилагается к авансовому отчету и в котором изложены ее результаты, договоры или протоколы о намерениях, подписанные во время командировки.

Некоторые особенности имеет отражение командировочных расходов при направлении сотрудников на выставки, проводимые за границами Российской Федерации. Это связано с тем, что суммы, которые получает работник под отчет на командировочные расходы, выдаются в валюте. Документом, подробно регламентирующим порядок покупки и выдачи иностранной валюты на командировочные расходы, подготовленным на основании Закона РФ «О валютном регулировании и валютном контроле», является положение ЦБР от 25 июня 1997 г. № 62 «О порядке покупки и выдачи иностранной валюты для оплаты командировочных расходов».

В гл. 25 НК РФ расходы на участие в выставках, ярмарках и экспозициях отнесены к рекламным (пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ).

В Налоговом кодексе и в нормативных документах не разъяснено, какие конкретно затраты, связанные с участием в таких мероприятиях, организация вправе признать при расчете налога на прибыль.

Организация самостоятельно определяет перечень расходов на участие в выставках. Это согласуется с правовой позицией Конституционного Суда РФ, изложенной в определениях от 16.12.2008 №1072-О-О.

Арбитражная практика разрешает включать в состав рекламных расходов при расчете налога на прибыль следующие затраты, связанные с участием в выставках:

Вступительный взнос за участие в мероприятии;

– арендная плата за пользование выставочным помещением или оборудованием;

– плата устроителю выставки или сторонней организации за обеспечение охраны и безопасности на мероприятии, электроэнергию, отопление и т.п.;

– затраты на изготовление или приобретение стендов, витрин, стеллажей, прилавков и прочего выставочного оборудования, расходы на их перевозку, монтаж и демонтаж;

– расходы на приобретение форменной одежды и обуви для участников мероприятия;

– стоимость изготовления сувениров, подарков и призов, раздаваемых или разыгрываемых на выставке;

– стоимость выставочных образцов, пробников, продуктов для дегустации и т.п.;

– стоимость изготовления буклетов, каталогов, проспектов и иной рекламной продукции, предназначенной для распространения среди посетителей выставки;

– командировочные расходы сотрудников, принимающих участие в выставке, если она проходит в другом городе;

– расходы на организацию и проведение дополнительных мероприятий во время выставки, например, розыгрыша призов, конкурса, круглого стола или пресс-конференции руководителя компании, включая приглашение профессиональных ведущих, артистов и др.

Таким образом, чтобы уменьшить риск претензий налоговиков, организации целесообразно утвердить смету расходов на участие в выставке.

Не все расходы, связанные с участием в выставках, являются ненормируемыми.

Согласно абз. 5 п. 4 ст. 264 НК РФ, некоторые из рекламных расходов можно учесть при расчете налога на прибыль, только в пределах норматива – в размере, не превышающем 1% выручки от реализации за соответствующий период

К ненормируемым расходам организации на рекламу в целях налогообложения прибыли организаций на основании п. 4 ст. 264 НК РФ относятся:

– расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

Нормируемыми расходами в соответствии со ст. 264 НК РФ являются расходы на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей этих призов во время проведения массовых рекламных кампаний, а также расходы на иные виды рекламы, не указанные выше, осуществленные налогоплательщиками в течение отчетного (налогового) периода. Для целей налогообложения нормируемые расходы признаются в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ.

Стоимость стендов и витрин для выставки

Выставочные стенды, прилавки, витрины и иное аналогичное оборудование включается в состав амортизируемого имущества, если первоначальная стоимость таких объектов превышает 40 тыс. руб. за единицу и срок полезного использования составляет более 12 мес.

Причем суммы ежемесячной амортизации, по мнению и Минфина России, и судов, должны отражаться в составе рекламных расходов (Письма от 14.12.2011 №03-03-06/1/821, Постановление ФАС Центрального округа от 05.07.2006 по делу №А68-АП-4/11-05).

Существует ряд судебных актов, в которых суды разрешили единовременно признать в расходах стоимость дорогостоящего выставочного оборудования даже при условии, что срок его полезного использования превышал 12 месяцев (Постановления ФАС Уральского от 21.07.2010 №Ф09-4631/10-С2 и от 30.01.2008 №Ф09-57/08-С3, Поволжского от 01.07.2008 по делу №А57-10917/07 и Северо-Западного от 12.03.2008 по делу №А21-3735/2006 округов).

Таким образом, затраты на приобретение или изготовление стендов, витрин, стеллажей, прилавков и прочего выставочного оборудования можно с равными основаниями отнести к нескольким группам расходов. Организация вправе самостоятельно определить, как именно он будет учитывать такие затраты (п. 4 ст. 252 НК РФ). Сделанный выбор целесообразно закрепить в учетной политике для целей налогообложения.

Расходы на приобретение форменной одежды для участников

Если организация приобретает форменную одежду именно для участия работников в выставке, что подтверждается сметой на это мероприятие, то она вправе признать стоимость униформы в составе расходов на участие в выставке, то есть учесть их как рекламные расходы (нормируемые). (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 13.01.2005 №А43-1729/2004-32-152).

Минфин России предлагает расходы на покупку для работников форменной одежды и обуви отражать:

– как материальные расходы на приобретение иного имущества, не являющегося амортизируемым, если форменная одежда и обувь передаются работникам во временное пользование и не переходят в их собственность (пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ);

– в составе расходов на оплату труда, если униформа остается в личном постоянном пользовании сотрудников (п. 5 ст. 255 НК РФ). (Письмо от 05.07.2011 №03-03-06/2/109).

В этих случаях их можно признать в расходах в полном объеме.

НДС по расходам на участие в выставке

НДС по нормируемым расходам на участие в выставке подлежит вычету в размере, пропорциональном установленному нормативу (Письма Минфина России от 13.03.2012 №03-07-11/68 и от 17.02.2011 №03-07-11/35).

Существует позиция Президиума ВАС РФ (Постановление от 06.07.2010 №2604/10) о том, что НДС по нормируемым расходам на участие в выставке организация вправе принять к вычету в полном объеме.

Бесплатная раздача посетителям выставки рекламной продукции и сувениров, например, ручек, блокнотов, календарей, футболок, кружек, стаканов, мягких игрушек с нанесенным на них логотипом фирмы или товарным знаком, является безвозмездной реализацией. Ведь право собственности на них перешло к другому лицу (п. 1 ст. 39 НК РФ).

Таким образом, указанная операция должна облагаться НДС (абз. 2 пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, Письма Минфина России от 25.10.2010 №03-07-11/424, от 10.06.2010 №03-07-07/36 и от 14.04.2008 №03-07-11/144).

Существует обратная арбитражная практика, что раздачу на выставке рекламной продукции и сувениров нельзя приравнять к их безвозмездной реализации, следовательно, эта операция не должна облагаться НДС. Арбитражные суды подтверждают справедливость данного вывода (Постановления ФАС Московского от 23.03.2012 по делу №А40-47825/11-116-132, от 22.06.2009 №КА-А40/5426-09, от 26.02.2009 №КА-А40/727-09 и от 29.01.2008 №КА-А40/14801-07, Северо-Кавказского от 13.11.2006 № Ф08-5401/2006-2246А округов).

Согласно пп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ существует льгота, предусмотренная для случаев передачи в рекламных целях товаров, расходы на приобретение или создание единицы которых не превышают 100 руб.

Компания, пользующаяся указанной льготой по НДС, должна вести раздельный учет операций, облагаемых и не облагаемых этим налогом (п. 4 ст. 149 НК РФ). Сумму «входного» налога организация должна будет включить в стоимость рекламной продукции (пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ). Если компания уже успела принять к вычету НДС по указанной продукции, а только потом решила использовать ее в рекламных целях, налог ей придется восстановить.

Документальное оформление

Для подтверждения организацией обоснованности расходов на участие в выставке необходимы следующие документы:

– договор на оказание услуг (на участие в выставке) с приложением плана выставки;

– документ, подтверждающий факт регистрации организации в качестве участника выставки;

– программа проведения выставки;

– каталог участников выставки;

– отчеты сотрудников, принимавших участие в выставке, с приложением рекламных материалов, полученных ими в ходе выставки.

Необходимым условием для принятия данных расходов в целях налогообложения является прямая связь тематики выставки с деятельностью организации, а также наличие в рекламе информации о товарах (работах, услугах), реализуемых (выполняемых) организацией. Следует также получить от организатора выставки акт выполненных работ (оказанных услуг), содержащий перечень всех оказанных организации услуг.

Порядок оформления документов, связанных с командированием работников, установлен Постановлением №749. В качестве неотъемлемого приложения к авансовому отчету предусматриваются:

– командировочное удостоверение по установленной Постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 №1 форме (форма №Т-10);

– документ о найме жилого помещения;

– подтверждение о фактических расходах по проезду (включая страховой взнос на обязательное личное страхование пассажиров на транспорте, оплату услуг по оформлению проездных документов и предоставлению в поездах постельных принадлежностей);

– подтверждение иных расходов, связанных с командировкой.

Указанные документы должны быть составлены по унифицированным формам, если таковые установлены, а если нет – содержать реквизиты, перечисленные в п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Другие документы, которыми должна оформляться командировка в соответствии с Постановлением №1 (приказ о направлении работника в командировку по формам №Т-9 и №Т-9а, служебное задание по форме №Т-10а), то их наличие и оформление определяются требованиями внутреннего документооборота организации и для документального подтверждения в целях налогообложения прибыли организаций не являются обязательными.

Наталья Агеева,

В целом процесс бюджетирования выставочного мероприятия одинаков для участников и организаторов события, но в бухгалтерском учете участника (экспонента) действия, связанные с управлением бюджетом выставки, будут отражаться несколько иначе – не так, как у организатора. Расходы компании на участие в выставках рекомендуется относить к расходам на рекламу, равно как и всевозможные затраты, которые связаны с проведением сопутствующей рекламной кампании. Следовательно, таковые затраты надлежит учитывать в бухгалтерском учете на счете 44 «Расходы на продажу». На совокупные издержки на участие в выставке принято увеличивать себестоимость продукции. По этой причине сумма затрат на выставку целиком находится традиционно, как и прочих статей калькуляции, то есть путем калькулирования по разнообразным первичным учетным документам, и целиком переносится на специальный субсчет счета 44.

В состав себестоимости включается величина затрат на:

а) подготовку и экспонирование продукции;

б) выполнение работ по монтажу/демонтажу и техническому обслуживанию выставки;

в) оказание услуг посетителям выставки.

Издержки признаются обоснованно, правомочно включенными в состав себестоимости при условии, если подтверждаются оправдательными документами. Как следует из Федерального закона «О бухгалтерском учете» (п. 1 ст. 9), все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, в качестве которых как раз и выступают первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Документально не подтвержденные расходы списываются бухгалтером за счет прибыли, которая находится на основании данных о доходах после уплаты положенных налогов в бюджеты разных уровней. К оправдательным документам в нашем случае относятся:

а) любой документ, однозначно подтверждающий факт участия организации в выставке (договор, заключенный между организатором выставки и участником; заявка на участие в выставке);

б) акт сдачи-приемки выполненных работ, в котором фиксируется величина расходов на монтаж/демонтаж и техническое обслуживание выставки, включая пуско-наладку и пробную (демонстрационную) эксплуатацию устройств;

в) банковские платежные документы, подтверждающие факт осуществления финансовых расчетов;

г) счет-фактура от организатора выставки.

Строго говоря, последний документ не является первичным, однако используется в качестве такового. Он необходим для исчисления величины налога на добавленную стоимость, сумма которого уменьшается при выплате в бюджет в части, оплаченной организатору выставки в соответствии с договорными документами. Таким образом, счет-фактура фиксирует сумму НДС, подлежащую вычету.

В подавляющем большинстве случаев возможны и другие первичные документы. Например, накладные на отпуск материалов применяются, если проведение выставки предполагает демонстрацию образцов готовой продукции и/или полуфабрикатов.

При составлении сметы и общем бюджетировании выставочного процесса немаловажно суметь корректно оценить требуемую площадь стенда. Очевидно, что чем больше стенд, тем выше затраты. Но хотелось бы знать заведомо, какая минимальная площадь стенда окажется достаточно эффективной, то есть окажется в полной мере соответствующей целям и задачам выставочного мероприятия. Э.Б. Гусев и др. (2005), исходя из зарубежного опыта, рекомендует применять несложный математический аппарат для нахождения наиболее выгодной площади стенда.

Каждый бизнесмен рассчитывает провести некое число переговоров. Необходимая площадь стенда SCT для проведения запланированного количества переговоров (число переговоров должно позволять заключить достаточно контрактов, чтобы покрыть расходы на выставку и принести сверх того прибыль) вычисляется по формуле:

где S пер – площадь стенда, отведенная под работу стендистов и прочих представителей компании;

К Э – коэффициент площади размещения экспозиции на стенде (иными словами, доля площади, занятая экспозицией и по этой причине непригодная для переговоров).

Способ найти площадь стенда, пригодную непосредственно для переговоров S, несколько сложнее. Для этого придется воспользоваться нижеследующей формулой:

где N Э – число старых партнеров, которые с наибольшей вероятностью будут присутствовать на выставке с целью заключения контракта;

N K – число новых партнеров, которые с наибольшей вероятностью будут привлечены к стенду, в том числе благодаря устной рекламе (рекомендациям) от старых партнеров;

К N – коэффициент реализованных намерений экспонента в отношении заказчиков;

К 0 – коэффициент переговоров, остающихся безрезультатными;

n – число переговоров, которые каждый стендист реально может осуществить в час;

S 1 – величина площади, необходимой для нормальной работы одного стендиста;

K S – коэффициент дополнительной площади, необходимой для переговоров стендиста с клиентом;

Т – длительность выставочного мероприятия, выраженная в часах.

В обеих формулах могут попадаться курьезные дробные величины. Их рекомендуется по завершении каждого из двух этапов вычислений округлять до целых чисел.

Калькулирование стоимости участия в выставке, как видно, осуществляется в несколько этапов, соответствующих стадиям обобщения (аккумулирования) данных в разрезе состава затрат.

1. На первом этапе формирование стоимости участия в выставке происходит за счет оплаты труда штатных маркетологов, оценивших необходимость участия в данном мероприятии, определивших цели участия и разработавших концепцию демонстрации своих достижений. В бухгалтерском учете в этой связи выполняется проводка:

Дт 44 – Кт 70

– начислена заработная плата штатным маркетологам.

2. На втором этапе формирование стоимости участия в выставке происходит за счет оплаты труда специалистов агентства маркетинговых коммуникаций, которыми была спланирована рекламная кампания и подготовлены рекламные материалы (буклеты, сувениры и т. д.). В бухгалтерском учете в этой связи выполняется проводка:

Дт 44 – Кт 60

– начислена оплата за услуги АМК.

3. На третьем этапе формирование стоимости участия в выставке происходит за счет оплаты труда частных лиц, приглашенных для обслуживания выставки (промоутеры, фотографы, официанты, переводчики). В бухгалтерском учете в этой связи выполняется проводка:

Дт 44 – Кт 60

– начислена оплата услуг частных лиц.

4. На четвертом этапе формирование стоимости участия в выставке происходит за счет оплаты труда собственных, штатных специалистов, обеспечивавших функционирование экспозиции (стендисты, технологи, секретари, менеджеры). В бухгалтерском учете в этой связи выполняется проводка:

Дт 44 – Кт 70

– начислена заработная плата штатным специалистам.

5. На пятом этапе формирование стоимости участия в выставке происходит за счет оплаты аренды и прочих расчетов с организатором выставки. В бухгалтерском учете в этой связи выполняются проводки:

Дт 44 – Кт 60

– начислена оплата участия в выставке (включая арендную плату организатору).

Дт 60 – Кт 51

– произведены расчеты с организатором выставки за участие в мероприятии.

Иногда сюда добавляются расчеты с транспортными организациями (по доставке оборудования и образцов), подрядными организациями (по монтажу и/или ремонту выставочных конструкций) и т. д. Рассмотрим всю совокупность издержек, сопутствующих участию в выставочной деятельности, в разрезе статей калькуляции.

Рекомендуется сгруппировать все эти расходы по такому признаку, как место возникновения затрат (подчас совпадает с центром ответственности), чтобы в конечном итоге получилось десять групп, каждая из которых, однако, включает неодинаковое число статей калькуляции. Первая группа представлена затратами на обеспечение работы персонала в подготовительный период. Сюда относятся:

а) затраты, связанные с выбором выставки (доступ в базы данных, расходы на Интернет);

б) затраты на персонал, участвующий в подготовке;

в) административные расходы;

г) расходы на связь (почта, телекоммуникации) в целях общения с организатором выставки, будущими посетителями, СМИ;

Далее идут расходы на стенд – его проектировку, застройку и т. д. Краткий перечень статей расходов, связанных с созданием выставочного стенда (а также с размещением экспозиций на открытых площадках), приводится ниже. Сюда относятся:

а) расходы на аренду необустроенных выставочных площадей, внутри и вне павильонов;

б) проектирование и изготовление стенда (оплата труда дизайнеров и подрядчиков, а также вспомогательных устройств, например осветительных, и материалов – «стеновых» элементов, отделочных, лакокрасочных);

в) распаковка и монтаж конструкций стенда и элементов его интерьера, установка сантехники и кондиционеров;

г) оборудование стенда (расходы на обстановку, мебель, утварь, создание гардероба и склада, канцтовары, компьютерную технику и стационарные телефоны);

д) транспортные расходы (на доставку материалов, оборудования и т. д.);

Следующая группа включает в себя разнообразные издержки, связанные с созданием и оформлением экспозиции.

Сюда относятся:

а) расходы на запаковку и хранение образцов (экспонатов), на упаковочные материалы и их хранение;

б) расходы на устройства для демонстрации образцов, в том числе их виртуального показа.

Другая крупная группа затрат представлена эксплуатационными расходами:

а) плата за электроэнергию, водоснабжение, телефонную связь;

б) оплата охраны экспозиции;

в) расходы по обслуживанию компьютерной техники, копировального и факсимильного оборудования;

г) уборка внутри стенда, удаление отходов со стенда.

Немалую долю в издержках занимают расходы по содержанию персонала:

а) стоимость проездных билетов и оплата гостиничных номеров, другие командировочные расходы;

б) обучение, тренинг основного (стендисты, секретари) и вспомогательного персонала (водители, переводчики, обслуга и т. д.);

в) оплата труда основного и вспомогательного персонала.

Расходы на участие в выставке надлежит включать в себестоимость продукции (работ, услуг) того расчетного периода, к которому они относятся, вне зависимости от времени оплаты, то есть от сроков фактически понесенных расходов.

Факт признания расходов отражается проводкой Дт 44 – Кт 60, которая выполняется сразу по получении счета-фактуры от организатора выставки. Между тем факт оплаты признается гораздо позднее – одновременно с реальной оплатой, когда и выполняется проводка Дт 60 – Кт 51. Либо же оплата за участие в выставке производится вперед, но и в этом случае обе проводки независимы друг от друга, причем вторая не влияет на признание расходов. Рассмотрим сказанное на примере.

Мебельная фабрика «Заря» принимает участие в выставке мебели, чтобы продемонстрировать образцы своей продукции. Оплата регистрации была произведена в ноябре 2007 г., тогда же фабрика авансом рассчиталась с рекламным агентством, которое взяло на себя устройство подготовительного этапа выставки. Собственно выставка состоялась в первых числах февраля 2008 г. Тогда же фабрикой были понесены расходы на оплату труда фотографа и подрядчиков по монтажу и демонтажу экспозиции.

Бухгалтер фабрики включает в себестоимость все расходы по участию в выставке в феврале, тогда же и принимается к зачету НДС в налоговой декларации.

В завершение темы стоит отметить, что экспоненту очень важно помнить о различиях между бухгалтерским и налоговым учетом. В бухгалтерском учете расходы признаются вне зависимости от желания хозяйствующего субъекта получить материальную выгоду (выручку). Между тем в налоговом учете стремление хозяйствующего субъекта получить доход должно непременно усматриваться за совершением тех или иных затрат. В противном случае издержки невозможно будет признать расходами, включаемыми в себестоимость продукции (работ, услуг).

Участие в выставках как форма рекламы своей деятельности допустимо относить к числу таковых расходов. Однако сопутствующие затраты, связанные с рекламной кампанией и другими формами привлечения внимания фирм к мероприятию, которое было запланировано экспонентом, оказываются по вине менеджеров и/или бухгалтеров не всегда «прозрачны» для налоговой инспекции. К примеру, создание промосайта может различно трактоваться налоговыми органами, если из документации не следует со всей четкостью и однозначностью, что промосайт – это не способ за свой счет рассказать всему миру о выставочных событиях, а средство собрать по возможности наибольшую публику на предстоящем мероприятии.

Важно отметить, что расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, затраты на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов причисляются к ненормируемым расходам в соответствии с гл. 25 НК РФ. И тем не менее существуют сопутствующие издержки, которые по-прежнему нормируются, причем норматив зависит от суммы выручки. Помнить о таких расходах в целях корректного ведения налогового учета просто необходимо. Здесь же перечислим мероприятия и акции, затраты на которые ныне не нормируются Налоговым кодексом:

Не нормируется и такой вид расходов, как уценка товаров (образцов продукции), полностью или частично потерявших первоначальные потребительские качества в процессе экспонирования.

Нормируются такие расходы, как затраты на:

а) изготовление и/или закупку сувенирной продукции, призов и подарков, предназначенных для стимулирования посетителей выставки;

б) изготовление пакетов, включая пакеты с логотипом, фирменными цветами или иной символикой, имеющей отношение к компании-экспоненту;

в) иные аналогичные акции.